税 收 筹 划 讲 稿

——王之勋

 前 言

    税收筹划的现实性决定了税收筹划具有很大空间
    一、税收筹划不是禁区
    1、税收筹划在国外已风行20年，在国内正成气候。
    2、税收筹划是纳税的一项基本权利。
    3、纳税人搞税收筹划是好事。
    他们依法少纳税或不纳税就是税收筹划。
    世界上流行着一句格言：“世界上只有两件事是不可避免的，那就是税收和死亡”。
    虽然税收不可避免，但它是可以筹划的。
    有人总结：愚者逃税，蠢者偷税，智者避税，高者筹划。因此，税收筹划是高者的文明行为。
    二、税收筹划空间大
    1、我国的税收环境越来越好，给税收筹划提供了操作空间。
    2、经济发展给税收筹划提供了空间。
    企业多而会计弱，税种多而政策繁杂（市场需求大）。
    3、税收优惠政策多，给税收筹划提供了政策空间。
               税收筹划的基本方法
    第一节 税收筹划的基本概念
    一、税收筹划的定义
    税收筹划是指纳税人为达到节税的目的而制定的科学的节税规划，也就是说，在税法规定的范围内，在符合立法精神的前提下，通过对经营、投资、理财活动的筹划，而获得的节税收益。
    二、税收筹划的条件
    （一）税收筹划的主体是具有纳税义务的单位和个人，即纳税人。
    （二）税收筹划的过程或措施必须是科学的，即必须在税法规定的范围内并符合立法精神的前提下，通过对经营、投资、理财活动的精心安排 ，才能达到。
    （三）税收筹划的结果是获得节税收益。
    只有满足以上三个条件，才能称得上叫税收筹划。
    三、税收筹划的原理
    （一）经营（交易）结构决定税负。
    如果租房给乙1000元，乙又租给丙1200元，则营业税为甲支付1000*5%=50元；乙又租给丙，则应支付1200*5%=60元；共支出营业税110元。
    改变交易结构，由甲直接租给丙，则只支付1200*5%=60元，节约50元。
    （二）经营决策决定税负。即经营方案影响税负（餐厅带小卖部，缴营业税5%，交增值税17%，看以营业税为主，还是以增值税为主的经营决策）。
    第二节 税收筹划的基本原则
    税收筹划是纳税人在充分了解掌握税收政策法规基础上，当存在多种的纳税方案的选择时，纳税人以税收负担最低的方式来处理财务、经营、组织及交易事项的复杂筹划活动，因此，要做好税收筹划活动，必须遵循以下基本原则，具体内容是：
    一、合法性原则
    税收筹划是在合法条件下进行的，是以国家政府制定的税法为研究对象，对不同的纳税方案进行精细比较后作出的纳税优化选择。而一切违反法律规定，逃避税收负担，都不是税收筹划，属于偷逃税的范畴，显然要坚决加以反对和制止。因此，在税收筹划中必须坚持合法性原则。当然，在筹划实务中坚持合法性原则必须注意以下三个方面：一是要全面、准确地理解税收条款，而不能断章取义，要理解税收政策的立法背景。例如某报社为了达到节税目的，把记者、编辑的工资收入分解工资收入和稿酬收入，从而降低个人所得税税收负担，表面上看好像稿酬收入可以减征30%，而且不同的所得可以分别扣除费用，但是税法规定，任职、受雇于报刊、杂志等单位的记者、编辑等专业人员，因在本单位的报刊、杂志上发表作品取得的所得，属于因任职、受雇而取得的所得，应与其当月工资收入合并，按“工资、薪金所得”项目征收个人所得税。因此这项税收筹划就违背合法性原则，而属于一种偷税行为。二是要准确分析判断采取的措施是否合法，是否符合税收法律规定。例如，某酒店各服务项目采取分别核算办法进行财务税收核算，但为了降低税收负担，对练歌厅收入采取开具餐饮服务业发票的形式来达到节税目的，那么，这一节税措施由于违反税收法律、法规，显然这种“税收筹划”就是非法的。三是要注意把握税收筹划的时机，在一般情况下，纳税人应当在纳税义务发生之前选择通过经营、投资、理财活动的周密精细的筹划来达到节税目的，而不能在纳税义务已经发生而人为采取所谓补救措施来推迟或逃避纳税义务。
    二、节税效益最大化的原则
    税收筹划本质是对税款的合法节省。因此，在进行税收筹划，当多种纳税方案进行比较时，通常选择节税效益最大的方案， 作为首选方案。当然，在坚持节税收益最大化时，并不是单纯就某一个税种而言，有时也不单是税收问题，还要综合考虑其他很多指标。例如，有时在一项税收筹划当中，对流转税来说是一项节税，但相对增大了所得税税负。因此，税收筹划不仅要“顾头”，还要“顾尾”，从而理解和把握税收筹划的节税效益最大化原则。
    三、筹划性原则
    筹划性表示事先规划、设计、安排的意思。在经济活动中，纳税义务通常具有滞后性，企业交易行为发生后才缴纳增值税或者营业税；收益实现或分配之后，才缴纳所得税；财产取得后，才缴纳财产税。这在客观上提供了对纳税行为率先作出筹划的可能性。另外，经营、投资和理财活动是多方面的，税收规定也是有针对性的。纳税人和征税对象的性质不同，税收待遇也往往不同，这在另一方面为纳税人提供了可选择较低税负决策的机会。如果经营活动已经发生，应纳税收已经确定而去偷逃税或欠税，都不能认为是税收筹划。因此，做好税收筹划必须坚持筹划在先的原则。
    四、成本与效益原则
    税收筹划要综合考虑整体经营活动，以企业的整体利益为重。有人认为，税收筹划就是要使企业的纳税额降到最低点，认为纳税越少越好。其实不然，在现实生活中，最优的方案并不一定是税负最轻的方案。因为任何一件事物都有两面性，风险与利益并存。税负减少并不一定等于纳税人总体收益的增加，有时反而会导致企业总体收益的下降。税收筹划就是进行设计、选择总体收益最大的最优方案。这样，我们就不难理解一些设在我国特区的外资企业为什么违反常理，运用转让定价的办法将利润逆向转移到境外的高税区。这些企业是在逃避外汇管制，追求的正是集团的总体收益而非税负最轻。
    第三节 税收筹划的目标
    任何税收筹划行为，其产生的根本原因都是经济利益的驱动，即经济主体追求其自身经营利益的最大化，这也是资本的本质和必然需求。就税收而言，它是作为生产经营活动的支出项目，企业必然希望越少越好，无论税收是怎么样的合理公正，缴纳税收都意味着企业的实际经济利益的损失。那么减轻企业的税收负担必然成为其一个最直接和根本的动力。然而，这并不能解释纳税人进行税收筹划动力机制的全部，因为企业自身追求的复杂性决定了企业进行税收筹划的主观因素的复杂性。一般认为，税收筹划的目标主要包括以下几个方面：
    一、减轻税收负担
    纳税人对直接减轻税收负担的追求，是税收筹划产生的最初原因。毫无疑问，直接减轻税收负担也就是税收筹划所要实现的目标之一。
    纳税人是纳税义务的承担者。换句话说，税法规定的负有纳税义务的单位和个人是纳税人。由此可知：纳税人的构成可以分为两个部分：一是自然人纳税人；二是法人纳税人。但无论是自然人纳税人，还是法人纳税人，作为市场经济的主体，在产权界定清晰的前提下，都有一个共同的特点，那就是追求自身经济利益的最大化。因此可以说，纳税人对自身的经济利益的追求是纳税人永恒追求的内容之一。
    我们知道，经济利益最大化的实现，不仅要求总收入大于总成本，而且要求总收益与总成本之间差额的最大化；在考虑货币时间价值的情况下，为总收益现值与总成本现值之间差额的最大化。在总收益一定的条件下，要实现经济利益最大化，就是要使总成本最小化。
    我们通常所说的成本，是做某件事实现某种经济利益所要付出的各项费用，如外购原材料、外购燃料、外购动力、支付工人的工资、津贴、固定资产投资支出、销售费用、财务费用和管理费用等。在这里，我们说这种成本是企业的内在成本。毫无疑问，减少企业的内在成本可以提高企业的总体经济效益。
    另一方面，作为国家凭借其权力，依照税法规定强制、无偿征收的税收，我们在这里认为是企业的外在成本，也是构成企业成本的组成部分，其数额的减少照样可以增加企业的实际经济效益。因而，作为市场经济主体的纳税人，在产权界定清晰的前提下，为实现自身经济利益的最大化，进行税收筹划以减轻税收负担，是市场竞争机制的外在表现，具有一定的合理性。
    直接减轻自身税收负担包括两层含义：一层含义是绝对减少经济主体的应纳税款数额；另一层含义则是相对减少经济主体的应纳税款数额，这里采用的是第二层含义。
    例如，某企业上年应纳税额总计为300万元，当年经过一定的税收筹划，该企业上年应纳税额总计为250万元，我们是否认为这种筹划是成功的呢？在这里，我们姑且不考虑税收筹划本身所发生的成本费用，仅看税收本身。如果企业经营规模较上年没有太大的变化或者比上年有所扩大，比如上年的销售收入为1000万元，今年也大致是1000万元，即在同样条件下，企业的应纳税额减少，那么我们认为该筹划案例是成功的。而如果企业当年的生产经济规模远不如上年，比如上年销售收入为1000万元，今年仅为500万元，那么我们认为，企业的实际税收负担加重了，因为去年应纳税额占销售收入的比例为30%，而今年却变成了50%，企业的实际税负有所提升，显然该筹划案例是不成功的。
    因此，我们所说的减轻企业的税收负担用的是相对概念，即相对地减少经济主体的应纳税额。例如企业上年应纳税额为300万元，今年应纳税额为400万元，但去年的销售收入仅为100万元，而今年的销售收入为2000万元。很显然，从比率上看，企业税收负担有所减轻，尽管其绝对数额有所增加，但我们认为筹划是成功的。
    二、实现涉税零风险
    所谓涉税风险是指纳税人对纳税采取各种应对行为时，可能涉及的风险，主要包括：（1）经济风险。一般认为，有三种导致企业多交税情况发生的情形：①了解税收信息不够，对税收政策不够理解；②“权力税”的存在，导致企业有可能因税务部门的硬性规定而多交税；③企业主观上想多交税，比如上市公司为达到上市、配发股票的目的而刻意多交税，或者企业领导为了实现个人政绩而多交税等等。（2）法律风险。纳税人如果为了减轻税收负担而选择逃税，虽可达到少交税目的，但是却由此要承担可能造成的法律风险，最终遭到法律的惩罚；（3）心理风险。纳税人逃税在承担法律风险的同时，还要承担由此所造成的心理负担。
涉税零风险是指纳税人账目清楚，纳税申报正确，缴纳税款及时、足额，不会出现任何关于税收方面的处罚，即在税收方面的没有任何风险、或风险极小可以忽略不计的一种状态。纳税人通过一定的筹划安排，使纳税人处于一种涉税零风险状态，也是税收筹划应达到的目标之一。
    实现涉税零风险可以避免发生不必要的经济损失。虽然这种筹划不会使纳税人直接获取税收上的好处，但由于纳税人经过必要的筹划之后，使自己账目清楚，纳税正确，不会导致税务机关的经济处罚，这样实际上相当于获取了一定的经济收益。如果纳税人不进行必要的策划安排，就有可能出现账目不清；纳税不正确的情况，从而容易被税务机关认定为偷漏税行为。偷漏税行为的认定不仅会给纳税人带来一定的经济损失（如加收滞纳金及罚款），情节严重者还会被认定为犯罪，遭受相应的刑事处罚。
实现涉税零风险可以避免发生不必要的名誉损失。在市场经济高速发展的今天，人们的品牌意识越来越强，好的品牌意味着好的经济效益。企业的品牌越好，则产品越容易被消费者所接受；个人的品牌越好，则个人越容易被社会所接受。一旦企业或个人被税务机关认定为偷漏税，甚至是犯罪，那么该企业或个人的声誉将会因此而遭受严重的损失。
    实现涉税零风险，不仅可以减少不必要的经济和名誉上的损失，而且还可以使企业账目更加清楚，促进管理更加有条不紊，有利于企业的健康发展。账目不清不利于企业进行各项成本的核算和控制，从而造成不必要的浪费及管理上的混乱。因而，从企业管理的角度出发，实现涉税零风险不应被排除在税收筹划目标体系之外。
    三、获取资金时间价值
    资金是有时间价值的。纳税人通过一定的手段将当期应该缴纳的税款延缓到以后期间缴纳，以获取资金的时间价值，也是税收筹划目标体系的有机组成部分之一。
资金的时间价值是指资金在经历一定时间的投资和再投资所增加的价值，也称为货币的时间价值。既然货币具有时间价值，那么尽量减少当期的应纳税所得额，以延缓当期的税款缴纳就具有理论与实现的意识。虽然有些税款迟早是要缴纳的，但现在无偿地占用这笔资金就相当于获得了一笔无息贷款，其经济效用是非常明显的。
    延迟缴纳税款，当然要求企业在税法允许的范围之内进行税收筹划。只要具备可行性，企业可以尽可能多地使用这种无偿资金，而不用担心其规模超过限度。除此之外，由于税收筹划使得企业当期的总资金增加，企业更有能力清偿债务，有利于企业扩大举债规模，即企业承担财务风险的能力相对增强了，这也有利于企业扩大生产经营规模，有利于企业的长期可持续发展。
    四、提高自身经济效益
    纳税人从事经济活动的最终目标的定位应该是总体经济收益的最大化，而不应该是少缴税款。如果纳税人从事经济活动的最终目标仅定位在少缴税款上，那么该纳税人最好不从事任何经济活动，因为这样其应负担的税款数额就会最少，甚至没有。
虽然税收筹划可以使纳税主体直接或间接获取经济收益，但任何事情都是有成本的，税收筹划不例外。在进行税收筹划时，应根据主体的实际情况，运用成本收益分析方法确定每次税收筹划的净收益。如果净收益很小或者为负，则该项筹划就不值得去做。
    这里所说的成本，可以仅指当前的实际成本，也可以指将来可能发生的显性成本与隐性成本的总和。纳税人在注意显性成本的同时，隐性成本也不容忽视。例如纳税人可以通过提高产品售价的办法，将其承受的税负转嫁给购买者，而且供给弹性越大，需求弹性越小，这种转嫁就越容易。但是任何事情都不是绝对的。一般而言，需求弹性比较小的产品，其长期需求比短期需求弹性要大，即消费者在持续高价的情况下，可以慢慢调整自己的消费习惯，寻找到替代消费品。如果产品售价过高，消费都迟早会减少对这种商品的消费需求。因而，在现实经济生活中，纳税人在利用转嫁方法进行筹划时应该谨慎，一定要注意这种隐性成本，即客户数量的减少，或者合作者的变少，这种成本对企业的生存来说是最致命的损失。
    纳税人在不能将税收负担转嫁给别人，或者预计将税收负担转嫁给别人会不利于企业的长期可持续发展时，可以考虑另一种思路，即提高自身经济效益，将税收负担自我消化，这其实也是广义税负转嫁的一种。
    五、维护主体合法权益
    对于任何市场经济的主体而言，权利与义务总是相伴而生，拥用权利必然要承担义务，承担义务也就必然拥有权利，纳税人也不例外。作为市场经济主体的纳税人，一方面应该承担依法纳税的义务，另一方面也就拥有税收筹划的权利。也就是说，应该缴纳的税款，纳税人应该一分不少地上缴国库，履行自己应尽的义务，不应缴纳的税款，纳税人可以理气直壮的拒绝，因为这是其应该享有的权利。
    如果纳税人在纳税活动中不注意维护自身的合法权益，而任由税务机关根据自身需要征收税款，那么，这样下去必然须会养成税务机关征税的惰性，即不注重征管水平的提高，这时，无论纳税人是否进行税收筹划，都没有任何意义。因而注意维护自身合法权益是纳税人进行税收筹划重要目标之一。应该注意的是，这里所指维护自身合法权益并不是要纳税人无理取闹，一味地和税务机关对着干，而只是从依法治税的角度对权力与权利的失衡状态进行调整，以实现税收与经济的良性互动，促进经济的长期持续发展。
     第四节 税收筹划的意义
     一、有利于贯彻国家立法意图
    国家通过对不同行业、不同产品确定不同的税种、税率，以及对特定地区、特定行为等采取税收优惠政策等办法达到调节经济的目的。企业通过税收筹划可以将各项税收优惠政策及时、充分享受到位，它有利于促进国家立法意图的充分、恰当实现，使税收对经济调节作用得到良好发挥。
    纳税人根据税收的各项优惠、鼓励政策，进行投资、筹资、技术改造、产品结构调整等决策，尽管在主观上是为了减轻自己的税收负担，但在客观上却是国家税收经济杠杆的作用下，逐步走向了优化产业结构和生产力合理布局的道路，体现了国家的产业政策，有利于促进资本的流动和资源的合理配置。
    税收筹划有利于贯彻国家的宏观调控政策，实现国民经济健康、有序、稳步发展。企业进行税收筹划，虽然降低了企业税负，但是随着产业布局的逐步合理，可以促进生产进一步发展。企业规模了去了，收入和利润增加了，从整体发发展上看，国家的税收收入也将同步增长。
    二、有利于促进税制不断完善
    开展企业税收筹划有助于遏制纳税人采取偷漏税等不法行为，造成税收大量流失的现象。纳税人利用税法中的漏洞进行筹划，固然减少了国家当期的财政收入，但从另一个角度来说，税收筹划过程能够发现税收制度或政策法规中的缺陷和漏洞，可以督促国家及时补上漏洞，不断完善税制。在有些国家，税务机关对发现税法漏洞并加以利用的纳税人，不但不处罚，还要进行奖励，这是完善税制必须经历的过程和需要付出的代价。
    三、有利于税务机关征税工作的开展
    税收筹划是依法治税的重要内容，税收筹划使纳税人在谋求合法税收利益的驱动下，主动自觉地学习和钻研税收法律法规，自觉、主动地接受专业服务，合法履行纳税义务。为纳税人及时、足额上缴税款打下良好基础，客观上对税务机关的组织收入工作起到积极的推动作用。
    四、有利于维护纳税人权益
    税收筹划的兴起和发展，是纳税人观念更新的产物，是适应市场经济需要的，是同国际接轨的体现。纳税人合法地节税，税收征管部门和税务人员不应干预。
对企业来说，在税款缴纳过程中，权利和义务则是对等的，依法纳税是其应尽的义务，而通过合法途径进行税收筹划，以达到减轻税负的目的，维护自身的经济利益。亦是其应当享受的权利。企业往往可能因为对税收政策理解得不全面、不透彻，而产生某些税收优惠政策未能享受或未能享受到位，或者在确定企业类型、经营方式、核算方式时未能实现税负节省的最佳方案，或者在选择纳税时机时未作通盘考虑等等问题。通过税收筹划可以使企业在行使纳税义务的同时，利用合法手段保护自己应该享有的合法权益。
    五、有利于防止纳税人陷入税法陷阱
    税法陷阱是税法漏洞的对称，税法漏洞的存在，给纳税人提供了避税的机会；而税法陷阱的存在，又让纳税人不得不小心，否则会落入税务当局设置的看似漏洞、实为陷阱的圈套（这也是政府反避税的措施之一）。纳税人一旦落入税法陷阱，就要缴纳更多的税款，影响纳税人正常的收益。税收筹划可防止纳税人陷入税法陷阱，不缴不该缴付的税款，有利于纳税人财务利益最大化。
    六、有利于纳税人遵法、守法
    税收筹划对于体现税收法律法规的立法意图、政策导向和修改完善，对最大限度地避免和减少涉税犯罪，提高纳税人乃至全民的税法法律意识都具有十分重要的意义。
依法设立完整、规范的财务会计账证表和正确进行会计处理是企业进行税收筹划的基本前提，会计账证表健全、规范，其节税的弹性一般应该会更大，税收筹划在客观上要求企业依法建账、规范作业。譬如，一些大、中型企业或“三资”企业的纳税一般比较规范，相当一部分还是纳税先进单位。也就是说，进行税收筹划或税收筹划搞得好的企业往往纳税意识、遵法守法意识也比较强。
    七、有助于提升企业竞争力
    资金、成本（费用）、利润是企业经营管理和会计管理的三大要素，税收筹划就是为了实现资金、成本（费用）、利润的最优效果，从而提高企业的经营管理水平。
    企业进行税收筹划，要求财务人员熟知会计法、会计准则、会计制度、现行税法，正确计税，正确编报财务报告，从而也有利于提高企业的财务管理水平，发挥财务管理功能。
    第五节 税务筹划的基本方法
    一、税务筹划的内容
    （一）筹划税率
    筹划比例税率：筹划累进税率；筹划其他税率。
    （二）筹划税基
    税基递延实现；税基均衡实现；税基即期实现；税基最小化。
    （三）筹划税收优惠
    筹划减免税；筹划其他税收优惠政策。
    （四）筹划纳税人
    （五）筹划不同经济业务的税负结构
    （六）筹划国际税收管辖权
     筹划避免双重征税；筹划跨国纳税人
    （七）筹划不同国家或地区的税负状况
    筹划不同国家或地区的宏观税负；筹划不同国家或地区的税负结构；筹划不同国家或地区的主体税种。
    （八）筹划避免税收违法行为
    二、税务筹划的基本步骤
    第一步 熟知税法，归纳相关规定
    第二步 确立节税目标，建立备选方案
    第三步 建立数学模型，进行模拟决策（测算）
    第四步 根据税后净回报，排列选择方案
    第五步 选择最佳方案
    三、税务筹划的基本技术
    （一）免税技术
    （二）减税技术
    （三）税率差异技术
    （四）分割技术
    （五）扣除技术
    （六）抵免扣技术
    （七）延期纳税技术
    （八）退税技术
    四、税务筹划的基本方法
    （一）价格转让法
    避税或者拖延缴纳所得税；减少从价计征的关税；集团公司（尤其是跨国集团公司）通过转价格实现税负最轻；在一定条件下可以逃避外汇管制；有助于减轻、消除风险。
    （二）成本（费用）调整法
    （三）筹资法
    （四）租赁法
    （五）低税区避税法
    （六）投资法
    （七）规避平台筹划法
    比例限制；金额限制；期限限制；人数限制。
    （八）企业组建的税务筹划
    1、企业组织形式的税务筹划
    （1）股份有限公司与合伙企业的选择
    （2）子公司与分公司的选择
    2、注册地点的税务筹划
    总之，在税收筹划的要求上要做到（1）要求：以企业需求为导向，从企业战略规划，商业模式设计，产业价值链定位，集团组织架构筹划。公司股权结构设计，股权激励与薪酬管理，投融资模式，存量资产管理模式，营销模式等领域涉及的相关税收法律主体的流转税、所得税等作深入细致的研究。
    （2）在税收筹划的方法上要做的是：坚持矛盾的普遍性与特殊性的辩证原则，以案例为载体；以法律、法规为依据，对各种商业模式，交易结构进行定性和定量的分析，大胆的设计，小心的求证，制定最佳的纳税方案。
    第六节 宏观税收筹划
    如果把税收筹划比喻成穿过沙漠的一次旅行，那么宏观税收筹划就是这次旅行的指南针，微观筹划就是在沙漠上遇到每次险情的具体运作。
    宏观税收筹划是针对企业投资经营进行总体税收筹划。
    宏观税收筹划主要有三个层面的含义：
    第一个层面是税收政策解析，侧重于对国家现有税收政策，特别是新出台的税收政策的分析，评价和解析，以帮助纳税人更好地理解和运用这些税收政策。（投资、经营的税收政策解误）
    第二个层面是宏观筹划实例，侧重于从税收政策、法规的角度对企业的投资、经营提一些分析和建设（即怎样投资、经营才能达到最大限度的节税），以帮助企业更好地进行投资和经营决策。（投资、经营的最佳纳税方案）
    第三个层面是税制改革的走向。着眼于税收制度改革的走向，使企业在投资、经营以后还能最大限度的享受这次筹划的成果。（投资、经营的长期效益）
    第七节 微观税收筹划
    针对税收的各税种进行合法节税的筹划为微观税收筹划。
    结论：税收筹划是一种复杂的，高技术的艺术，需要税收筹划人准确理解，把握税法需要税收筹划人采取灵活机动的筹划艺术；需要税收筹划人加强和税务机关的有效沟通，获得税务机关的认同。